Einde Vpb-plicht open CV en OFGR: actie vereist!

Voorbeeld

De participanten van een OFGR zijn twee natuurlijk personen (ieder 30%) en een vennootschap (40%). Het OFGR heeft beleggingen en vastgoed. De fiscale boekwaarde is € 5 miljoen. De werkelijke waarde is € 6 miljoen. Daarnaast heeft het OFGR nog een herinvesteringsreserve (HIR) van € 500.000 en verrekenbare verliezen van € 200.000.

Overdrachts- en stakingsfictie

Vanwege het verval van de Vpb-plicht wordt de open CV/het OFGR geacht per ultimo 2024 al haar vermogensbestanddelen tegen de waarde in het economisch verkeer te hebben overgedragen aan haar participanten en wel naar rato van ieders gerechtigdheid. Dit betekent dat de open CV/het OFGR in 2024 voor de Vpb moet afrekenen over de aanwezige stille reserves, fiscale reserves (zoals de HIR) en zelfgekweekte goodwill. In het gegeven voorbeeld moet het OFGR dus afrekenen over € 1 miljoen (stille reserves) + € 500.000 (vrijval HIR) = € 1,5 miljoen.

Verliesverrekening Voor zover er nog compensabele verliezen aanwezig zijn, kan de open CV/het OFGR deze verrekenen met de winst. Daarbij geldt dat bij verliezen van € 1 miljoen de temporiseringsregeling voor verliezen van toepassing is (art. 20 lid 2 Wet VPB 1969) . Resteert er na verrekening nog verliescompensatie, dan zijn deze verliezen definitief niet meer verrekenbaar. Door gebruik te maken van de doorschuifregeling kan deze verliescompensatie worden behouden. De verliezen worden dan op pro rata-basis toebedeeld aan de participanten (gerechtigdheid participant tot de winst open CV/OFGR/gerechtigdheid alle participanten gezamenlijk tot de winst open CV/OFGR). In het gegeven voorbeeld zijn de verliezen ad € 200.000 volledig verrekenbaar. Per saldo is het OFGR dus over € 1,3 miljoen Vpb verschuldigd.

Vervreemdingsfictie De participanten worden door het vervallen van de Vpb-plicht van de open CV/het OFGR geacht hun participatie in de open CV/het OFGR per ultimo 2024 te hebben vervreemd tegen de waarde in het economisch verkeer. De fiscale gevolgen voor de participant hangen af van het fiscale regime dat van toepassing is op de participatie. Is het een box 2-participatie, dan is er ab-heffing verschuldigd over de waarde in het economisch verkeer minus de verkrijgingsprijs van de aandelen. Betreft het een box 3-participatie dan zijn er, door de forfaitaire wijze van heffing, geen fiscale gevolgen. Is de participant een vennootschap, dan is er over de meerwaarde in de participatie (werkelijke waarde minus fiscale boekwaarde) Vpb verschuldigd, tenzij de deelnemingsvrijstelling van toepassing is.

Uitwerking voorbeeld In het gegeven voorbeeld kwalificeert het 30%-belang voor ieder van de natuurlijke personen als een aanmerkelijk belang. Zij zijn over de waarde van hun 30%-belang minus de verkrijgingsprijs box 2-heffing verschuldigd. De waarde van het OFGR-belang is 30% van de werkelijke waarde van het ondernemingsvermogen verminderd met de Vpb. De vennootschap heeft met haar 40%-belang recht op toepassing van de deelnemingsvrijstelling en is dus geen Vpb verschuldigd over een eventuele boekwinst op de deelneming in het OFGR.

Doorschuifmogelijkheid De wetgever heeft voorzien in de mogelijkheid de fiscale claims door te schuiven naar de participanten. De wet maakt daarbij een onderscheid tussen doorschuiven zonder en met een verzoek. Een verzoek om geruisloos door te schuiven is niet nodig indien:

• alle participanten Vpb-plichtig zijn;
• dezelfde winstbepalingen van toepassing zijn bij de open CV/het OFGR en de participanten;
• er geen aanspraak bestaat op (onder andere) voorwaartse verliesverrekening;
• latere heffing van de Vpb is verzekerd.

Verzoek verplicht Is er niet aan deze voorwaarden voldaan, dan moet er een verzoek tot geruisloos doorschuiven worden gedaan. Maar let op, ook dan geldt de voorwaarde dat alle deelgerechtigden Vpb-plichtig moeten zijn. Een wijziging van de structuur, waarbij de niet-Vpb-plichtige participanten in 2024 hun belang inbrengt in een BV, kan dan soelaas bieden. Hiervoor heeft de wetgever verderop te bespreken overgangsrecht in het leven geroepen.

Uitwerking voorbeeld In het gegeven voorbeeld is een beroep op de doorschuifregeling zonder verzoek niet mogelijk. Het OFGR heeft immers nog € 200.000 verrekenbare verliezen en de natuurlijke personen-participanten voldoen niet aan de eis van Vpb-plicht.

Aandelenfusie Vpb

Behoort de participatie in de open CV/het OFGR tot box 2 of is de deelnemingsvrijstelling niet van toepassing, dan kan de vervreemdingsfictie tot IB- of Vpb-heffing leiden. Voor deze gevallen is een aandelenfusiefaciliteit in het leven geroepen. De IB- of Vpb-claim wordt dan doorgeschoven naar de aandelen die de participant verkrijgt in de vennootschap waarin de participatie in de open CV/het OFGR wordt ingebracht. Claimbehoud geschiedt door het doorschuiven van de fiscale boekwaarde respectievelijk verkrijgingsprijs (box 2).

Voorwaarden De aandelenfusiefaciliteit is van toepassing als een vennootschap de participatie in de open CV/het OFGR verkrijgt en de vennootschap vervolgens als tegenprestatie eigen aandelen of winstbewijzen uitreikt, eventueel met bijbetaling. Het is ook mogelijk dat de storting van de participatie geschiedt op de al gehouden aandelen in de verkrijgende vennootschap. De verkrijgende vennootschap kan nieuw worden opgericht, maar kan ook een bestaande vennootschap zijn.

Uitwerking voorbeeld In het gegeven voorbeeld kunnen de natuurlijke personen hun 30%-belang inbrengen in een eigen vennootschap. Het OFGR heeft na de aandelenfusie drie Vpb-plichtige participanten (30%-30%-40%). Eindigt de belastingplicht van het OFGR dan per 1 januari 2025, dan schuiven de fiscale boekwaarden van het ondernemingsvermogen pro rata door naar deze vennootschappen. Hetzelfde geldt voor de aanwezige verliescompensatie. Let op. De voorwaarden voor de aandelenfusie wijken af van de aandelenfusiefaciliteit in de IB. Het zogenoemde ‘stemrechtvereiste’ geldt bijv. niet.

Aandelenfusievrijstelling OVB

Het fiscaal transparant worden van de open CV/het OFGR per 1 januari 2025 heeft geen gevolgen voor de overdrachtsbelasting. Een aandelenfusie met het oog op toepassing van de doorschuifregeling voor de IB en Vpb kan wel leiden tot een belastbaar feit voor de overdrachtsbelasting.

1. De inbreng van de participatie in een vennootschap kan leiden tot een verkrijging door de vennootschap van vastgoed dat behoort tot het vermogen van de open CV/het OFGR.
2. De verkrijgende vennootschap kan kwalificeren als een onroerendezaakrechtspersoon. De aandelen die de inbrengende vennoot verkrijgt in het kader van de aandelenfusiefaciliteit, kwalificeren dan als fictieve onroerende zaak. Deze verkrijging is in beginsel ook een belastbaar feit voor de overdrachtsbelasting.

Uitwerking voorbeeld In het gegeven voorbeeld zijn de nieuw opgerichte vennootschappen ter zake van de verkrijging van het 30%-belang in het vastgoed overdrachtsbelasting verschuldigd.

Overgangsrecht Het overgangsrecht voorziet in een bepaling met als doel onder voorwaarden te voorkomen dat de gebruikmaking van de aandelenfusie leidt tot heffing van overdrachtsbelasting. Deze tijdelijke vrijstelling is alleen van toepassing voor verkrijgingen in het kader van een aandelenfusie in het jaar 2024.

Let op. In de praktijk komt het voor dat de juridische eigendom van het vastgoed in handen is van een beherend vennoot of bewaarder, bijv. een stichting. Onduidelijk is dan of de aandelenfusievrijstelling kan worden toegepast als bedoelde (juridische) eigendom van het vastgoed wordt ondergebracht in de verkrijgende vennootschap.

Voorwaarden De aandelenfusievrijstelling kent de volgende voorwaarden:

1. de verkrijgende vennootschap moet aandelen uitreiken of er vindt een storting plaats op de al gehouden aandelen in de verkrijgende vennootschap;
2. de inbrenger gaat door middel van de verkregen aandelen een soortgelijk belang houden in de verkrijgende vennootschap als dat de inbrenger had in de open CV/het OFGR;
3. de aandelenfusievrijstelling geldt niet indien de verkrijging betrekking heeft op onroerende zaken die zijn ingebracht in een open CV/OFGR die tot stand is gekomen na 19 september 2023, 15.15 uur.

Aanhoudingseis Daarnaast geldt er een aanhoudingseis. Deze houdt kort gezegd in dat de aanvankelijk bij de aandelenfusie niet-geheven overdrachtsbelasting alsnog is verschuldigd als de inbrenger het door de aandelen in de verkrijgende vennootschap vertegenwoordigde soortgelijke belang binnen drie jaren na de aandelenfusie niet meer geheel in het bezit heeft.

bz-advies

Inventariseer de gevolgen van het vervallen van de vennootschapsbelastingplicht voor de open CV en het OFGR en bepaal of men gebruik wenst te maken van de geruisloze doorschuiffaciliteit, aandelenfusie of betalingsregeling.